2.1.3.1 Kapitalgesellschaften als Organträger
Ist der Organträger eine Kapitalgesellschaft, erzielt er kraft
Rechtsform stets und in vollem Umfang gewerbliche Einkünf-
te (§ 8 Abs. 2, § 2 Abs. 2 GewStG). Somit ist auch eine vermö-
gensverwaltende Kapitalgesellschaft oder eine dauerdefizitä-
re Kapitalgesellschaft tauglicher Organträger. Die fehlende
Gewinnerzielungsabsicht schließt in diesem Fall die Fähig-
keit, Organträger zu sein, nicht aus.
12
Auf die Ausübung
einer originär gewerblichen Tätigkeit kann bei Kapitalgesell-
schaften als Organträger verzichtet werden.
2.1.3.2 Personengesellschaften als Organträger
Personengesellschaften müssen eine originär gewerbliche
Tätigkeit ausüben (§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 KStG). Hier-
für genügt bereits eine zentrale Steuerung und Abstimmung
der einzelnen Konzerngesellschaften oder die Erbringung
von Dienstleistungen gegenüber den abhängigen Gesell-
schaften (sog. geschäftsleitende Holding).
13
2.1.3.3 BgA als Organträger
2.1.3.3.1 Originär gewerbliche Tätigkeit des BgA
BgA kommen nur dann als ein tauglicher Organträger in Be-
tracht, wenn sie ein gewerbliches Unternehmen nach § 2
Abs. 1 Satz 2 GewStG i.V.m. § 2 Abs. 1 GewStDV, § 15 Abs. 2
Satz 1 EStG unterhalten.
14
Sie müssen einen
stehenden Ge-
werbebetrieb
darstellen. Hinreichend ist eine selbständige
nachhaltige wirtschaftliche Betätigung mit Gewinnerzielungs-
absicht unter Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen
Verkehr (§ 4 Abs. 1 KStG i.V.m. § 15 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2
EStG).
Ein reiner
Verpachtungs-BgA
eignet sich – trotz der Gleich-
stellung durch § 4 Abs. 4 KStG – nicht als Organträger. Der
Verpachtungsbetrieb begründet lediglich eine (von der Ge-
werbesteuer befreite) Vermögensverwaltung.
15
2.1.3.3.2 Defizitärer BgA mit Gewinnbeteiligungen
Höchstrichterlich noch nicht eindeutig geklärt ist die Frage,
ob für die Qualifizierung als dauerdefizitärer BgA allein auf
das Geschäftsergebnis der eigenen originären gewerblichen
Tätigkeit abzustellen ist oder ob daneben Dividendenerträge
aus der Beteiligung an Kapitalgesellschaften einzubeziehen
sind. Unterschiede zeigen sich in der Rechtsprechung (bis-
lang) noch dahingehend, ob die Beteiligung zum notwendi-
gen oder zum gewillkürten Betriebsvermögen gehört.
Die
Gewinnerzielungsabsicht
ist nach der Rechtsprechung
des BFH bei Einzelgewerbetreibenden und Personengesell-
schaften nicht einheitlich für die gesamte Tätigkeit, sondern
gesondert für die jeweilige Betätigung zu prüfen, wenn ver-
schiedene, wirtschaftlich eigenständige Betätigungen vorlie-
gen (sog.
Segmentierung
). Eine wirtschaftlich eigenständige
Betätigung ist anzunehmen bei einem selbständigen Tätig-
keitsbereich, der keine bloße Hilfs- oder Nebentätigkeit zur
Haupttätigkeit ist.
16
Das Gleiche gilt nach Auffassung des
FG Düsseldorf
17
auch
für die Prüfung der Gewinnerzielungsabsicht eines BgA, da
der BgA anders als Kapitalgesellschaften über eine außerbe-
triebliche Sphäre verfüge und somit insofern mit einer Perso-
nengesellschaft vergleichbar sei.
18
Unabhängig vom Grund-
satz, dass das Verhältnis zwischen einem BgA und seiner Trä-
gerkörperschaft steuerrechtlich wie das zwischen einer Kapi-
talgesellschaft und ihrem Alleingesellschafter zu beurteilen
ist,
19
und somit kein außerbetrieblicher Bereich gegeben ist,
20
lässt sich m.E. schon aus dem Gesetz ableiten, dass es bei
BgA – wie bei einer Kapitalgesellschaft – keinen »privaten«
Bereich gibt. Ansonsten wäre die Neuregelung in § 8 Abs. 7
KStG zu den verdeckten Gewinnausschüttungen bei Dauer-
verlusten entbehrlich gewesen. Der Gesetzgeber hat es ver-
säumt, in § 8 Abs. 2 KStG BgA i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 6 KStG mit
aufzunehmen.
Beispielsweise sind bei einem strukturell dauerdefizitären
und deshalb ohne Gewinnerzielungsabsicht tätigen BgA (Bä-
derbetrieb) mit einer in sein Vermögen eingelegten Beteili-
gung an einer gewinnträchtigen GmbH das Betreiben der
Schwimmbäder und das Verwalten der Beteiligungen zwei
selbständige Tätigkeitsbereiche, die nicht im Verhältnis
Hilfs- oder Nebentätigkeit zur Haupttätigkeit stehen. Ein sol-
cher BgA Bäder betreibt – nach Meinung des FG Düsseldorf –
bezüglich der Bäder einen gewerblichen Tätigkeitsbereich
ohne Gewinnerzielungsabsicht und bezüglich der Beteili-
gung eine vermögensverwaltende Tätigkeit mit Gewinner-
zielungsabsicht. Er ist kein gewerbliches Unternehmen i.S.d.
§ 14 Abs. 1 Satz 1 KStG i.V.m. § 17 Satz 1 KStG.
21
Außerdem
besteht zwischen dem Halten einer GmbH-Beteiligung und
dem Betreiben von Schwimmbädern keine enge wechsel-
seitige technisch-wirtschaftliche Verflechtung i.S.d. § 4 Abs. 6
Satz 1 Nr. 2 KStG. Zur Beurteilung der technisch-wirtschaft-
lichen Verflechtung ist auf die GmbH-Beteiligung und nicht
auf die Wirtschaftsgüter der GmbH (z.B. ein Blockheizkraft-
werk) abzustellen. Die Voraussetzungen für die Besteuerung
einer Organschaft liegen nach dem rechtskräftigen Urteil des
FG Düsseldorf
22
nicht vor.
Der Senat folgt ausdrücklich nicht der vom BFH im Beschluss
vom 25.7.2002
23
vertretenen Auffassung, die Zuordnung der
Gesellschaftsanteile zum
gewillkürten
Betriebsvermögen eines
BgA habe zwangsläufig zur Folge, dass die Erträge dieses
gewillkürten Betriebsvermögens Teil des Gewinns des BgA
seien und es auch der Absicht der Trägerkörperschaft ent-
sprochen habe, durch diese Einlage die Ertragslage eines
strukturell dauerdefizitären BgA zu verbessern, was die Ge-
winnerzielungsabsicht indiziere.
In einem früheren Verfahren hielt es das FG Düsseldorf
24
gar
für zweifelhaft, ob eine Beteiligung an einem Energieversor-
ger überhaupt dem – gewillkürten – Betriebsvermögen des
BgA Bäderbetrieb zugeordnet werden konnte. Da der BgA
anders als Kapitalgesellschaften über eine außerbetriebliche
Sphäre verfügt,
25
richtet sich die Zuordnung von Wirtschafts-
gütern zum Betriebsvermögen nach den allgemeinen bilanz-
steuerrechtlichen Grundsätzen. Die Behandlung von Wirt-
schaftsgütern als gewillkürtes Betriebsvermögen setzt vo-
raus, dass diese objektiv geeignet und vom Betriebsinhaber
erkennbar dazu bestimmt sind, den Betrieb zu fördern. Die
objektive Eignung ist hierbei vor dem Hintergrund der jewei-
12
VERSORGUNGSWIRTSCHAFT
HEFT 1 2018
12
Neumann, in: Gosch, KStG, 3. Aufl. 2015, § 14 Rz. 117; Krumm, in: Blü-
mich, 137. Aufl. 2017, § 14 Rz. 65.
13
Krumm, in: Blümich, 137. Aufl. 2017, § 14 Rz. 66.
14
FG Düsseldorf v. 29.06.2010, 6 K 2990/07 K, DStRE 2011, S. 1009, Ver-
sorgW 2010, 251, DokNr. 10000094 (rkr. nach unzulässiger Revision BFH-
Az. I R 74/10); BFH v. 02.09.2009, I R 20/09, BFH/NV 2010, S. 391, Ver-
sorgW 2011, 17, DokNr. 11000301 (Vorinstanz FG München v. 18.08.2008,
7 K 742/06, EFG 2008, S. 1915); BFH v. 26.04.1989, I R 152/84, BStBl 1989 II
S. 668; BFH v. 13.09.1989, I R 110/88, BStBl 1990 II S. 24.
15
Eversberg, DStZ 2012, S. 280.
16
BFH v. 15.11.2006, XI R 58/04, BFH/NV 2007, S. 434; BFH v. 25.06.1996,
VIII R 28/94, BStBl 1997 II S. 202.
17
FG Düsseldorf v. 18.03.2014, 6 K 3493/11 K, EFG 2014, S. 1032, VersorgW
2014, 162 , DokNr. 14002859 (rkr. durch Rücknahme der Klage, BFH-Az. I
R 26/14).
18
Gosch, in: Gosch, KStG, 2. Aufl., § 8 Rz. 1042; a.A. FG Köln v. 19.12.2013,
10 K 2933/11, EFG 2014, S. 8, VersorgW 2014, 192, DokNr. 14002920; Sar-
razin, in: Lenski/Steinberg, GewSt, § 2 Rz. 1653.
19
BFH v. 24.04.2002, I R 20/01, BStBl 2003 II S. 412.
20
OFD Nordrhein-Westfalen, Besteuerung der juristischen Personen des öf-
fentlichen Rechts, Arbeitshilfe, Stand 1.10.2014, S. 23.
21
Zustimmend Krumm, in: Blümich, 137. Aufl. 2017, § 14 Rz. 67.
22
FG Düsseldorf v. 18.03.2014, 6 K 3493/11 K, EFG 2014, S. 1032, VersorgW
2014, 162 , DokNr. 14002859.
23
BFH v. 25.07.2002, I B 52/02, BFH/NV 2002, S. 1341.
24
FG Düsseldorf v. 29.6.2010, 6 K 2990/07 K, DStRE 2011, S. 1009.
25
Gosch, in: Gosch, KStG, 2. Aufl., § 8 Rz. 1042.
